Tác động của IFRS 15 đối với Ngành Xây dựng

Giới thiệu

Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IFRS) 15 Doanh thu từ Hợp đồng với Khách hàng, do Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Quốc tế (IASB) và Hội đồng Chuẩn mực Kế toán Tài chính (FASB) ban hành, có hiệu lực từ ngày 1 tháng 1 năm 2017. Chuẩn mực này thống nhất các nguyên tắc ghi nhận doanh thu cho mọi ngành, thay thế các hướng dẫn cụ thể như IAS 11 Hợp đồng Xây dựng. Ngành xây dựng đối mặt với những thay đổi đáng kể khi IFRS 15 loại bỏ phương pháp ghi nhận doanh thu theo giai đoạn hoàn thành tự động và giới thiệu các khái niệm mới về doanh thu và chi phí. Tài liệu này trình bày chi tiết các tác động của IFRS 15 đối với hợp đồng xây dựng, tập trung vào các phán đoán quan trọng tại thời điểm khởi đầu hợp đồng, trong suốt vòng đời hợp đồng, và các yêu cầu công bố thông tin.

Các Phán đoán Quan trọng tại Thời điểm Khởi đầu Hợp đồng

Chi phí Trước Hợp đồng

Theo IFRS 15, chỉ các chi phí gia tăng để có được hợp đồng (ví dụ: hoa hồng bán hàng) được vốn hóa nếu có khả năng thu hồi. Các chi phí phát sinh bất kể hợp đồng có được ký kết hay không (ví dụ: chi phí thẩm định) phải được ghi nhận là chi phí ngay lập tức, trừ khi có thể thu trực tiếp từ khách hàng. Chi phí thực hiện hợp đồng (ví dụ: chi phí thiết kế) có thể được vốn hóa nếu đáp ứng ba tiêu chí:

• Liên quan trực tiếp đến hợp đồng hoặc hợp đồng dự kiến.
• Tạo ra hoặc nâng cao nguồn lực để thực hiện nghĩa vụ hợp đồng.
• Dự kiến được thu hồi.

Ví dụ: Một công ty xây dựng chi 500 triệu đồng cho hoa hồng bán hàng để giành hợp đồng và 300 triệu đồng cho công tác thẩm định dự án. Theo IFRS 15, 500 triệu đồng hoa hồng có thể được vốn hóa nếu thu hồi được, nhưng 300 triệu đồng thẩm định phải ghi nhận là chi phí, trừ khi khách hàng đồng ý thanh toán trực tiếp.

So sánh với IAS 11:

• IAS 11: Cho phép vốn hóa nhiều loại chi phí hơn (ví dụ: chi phí thẩm định, chi phí nội bộ đội đấu thầu) sau khi đạt trạng thái nhà thầu ưu tiên, nếu có khả năng thu hồi.
• IFRS 15: Giới hạn vốn hóa ở chi phí gia tăng và chi phí thực hiện hợp đồng, dẫn đến việc ghi nhận chi phí sớm hơn cho các chi phí không gia tăng.
• Tác động: Các công ty xây dựng có thể phải ghi nhận chi phí đấu thầu cao hơn trong giai đoạn đầu, đặc biệt nếu chi phí nội bộ (như lương nhân viên đấu thầu) không đáp ứng tiêu chí vốn hóa.

Nghĩa vụ Thực hiện Hợp đồng

IFRS 15 yêu cầu xác định nghĩa vụ thực hiện—các cam kết chuyển giao hàng hóa hoặc dịch vụ riêng biệt—làm đơn vị kế toán. Một hàng hóa hoặc dịch vụ được coi là riêng biệt nếu:

• Khách hàng có thể hưởng lợi từ nó độc lập hoặc kết hợp với các nguồn lực sẵn có.
• Cam kết chuyển giao có thể tách biệt khỏi các cam kết khác trong hợp đồng.

Trong ngành xây dựng, các hoạt động thường tích hợp cao (ví dụ: thiết kế, cung cấp vật liệu, thi công), nên hợp đồng thường được coi là một nghĩa vụ thực hiện duy nhất do cung cấp dịch vụ tích hợp đáng kể.

Ví dụ: Một hợp đồng xây dựng bệnh viện bao gồm thiết kế, cung cấp vật liệu, và thi công. Do các thành phần này phụ thuộc lẫn nhau và được tích hợp để tạo ra một bệnh viện hoàn chỉnh, hợp đồng được coi là một nghĩa vụ thực hiện duy nhất.

So sánh với IAS 11:

• IAS 11: Coi hợp đồng xây dựng liên quan đến các tài sản liên kết chặt chẽ là một đơn vị kế toán, trừ một số trường hợp đặc biệt.
• IFRS 15: Yêu cầu chứng minh tính tích hợp và phụ thuộc để coi hợp đồng là một nghĩa vụ thực hiện duy nhất.
• Tác động: Các công ty phải lập hồ sơ phán đoán để tránh chia nhỏ hợp đồng thành nhiều nghĩa vụ, điều này có thể làm phức tạp việc ghi nhận doanh thu.

Ghi nhận Doanh thu: Theo Thời gian hay tại Một Thời Điểm

IFRS 15 cho phép ghi nhận doanh thu theo thời gian nếu đáp ứng một trong ba tiêu chí:

1. Khách hàng đồng thời nhận và sử dụng lợi ích khi doanh nghiệp thực hiện (ví dụ: dịch vụ bảo trì định kỳ).
2. Hoạt động của doanh nghiệp tạo ra hoặc nâng cao tài sản do khách hàng kiểm soát (ví dụ: xây dựng trên đất của khách hàng).
3. Hoạt động không tạo ra tài sản có công dụng thay thế, và doanh nghiệp có quyền đòi thanh toán cho phần thực hiện đến thời điểm hiện tại (ví dụ: tài sản chuyên dụng).

Nếu không đáp ứng, doanh thu được ghi nhận tại một thời điểm khi quyền kiểm soát chuyển giao, thường là khi hoàn thành thực tế.

Ví dụ: Một công ty xây dựng nhà máy trên đất của khách hàng. Vì khách hàng kiểm soát tài sản trong quá trình xây dựng, doanh thu được ghi nhận theo thời gian. Ngược lại, nếu xây dựng một con tàu có thể bán cho khách hàng khác, doanh thu có thể được ghi nhận khi giao tàu, trừ khi hợp đồng đảm bảo quyền thanh toán cho phần thực hiện.

So sánh với IAS 11:

• IAS 11: Yêu cầu ghi nhận doanh thu theo giai đoạn hoàn thành cho mọi hợp đồng xây dựng.
• IFRS 15: Yêu cầu đáp ứng tiêu chí cụ thể, không tự động ghi nhận theo thời gian.
• Tác động: Hầu hết hợp đồng xây dựng vẫn đủ điều kiện ghi nhận theo thời gian, nhưng các công ty phải đánh giá hợp đồng theo tiêu chí mới, có thể dẫn đến trì hoãn doanh thu nếu không đáp ứng.

Các Phán đoán Quan trọng trong Vòng đời Hợp đồng

Chi phí Hợp đồng

Chi phí thực hiện hợp đồng (ví dụ: công việc đang thực hiện) được vốn hóa nếu liên quan đến nghĩa vụ thực hiện tương lai, nâng cao nguồn lực, và có thể thu hồi. Các chi phí không đủ điều kiện bao gồm:

• Chi phí quản lý chung (trừ khi khách hàng chịu trách nhiệm).
• Chi phí vật liệu, lao động lãng phí không thu hồi được.
• Chi phí liên quan đến nghĩa vụ đã hoàn thành.

Ví dụ: Một công ty chi 1 tỷ đồng cho vật liệu xây dựng, nhưng 200 triệu đồng bị lãng phí do lỗi kỹ thuật. Chỉ 800 triệu đồng được vốn hóa, vì chi phí lãng phí không phản ánh việc thực hiện hợp đồng.

So sánh với IAS 11:

• IAS 11: Không cho phép vốn hóa chi phí không liên quan đến hoạt động hợp đồng (ví dụ: chi phí quản lý, bán hàng).
• IFRS 15: Cung cấp hướng dẫn cụ thể để chỉ vốn hóa chi phí cho nghĩa vụ tương lai.
• Tác động: Tương tự IAS 11, nhưng các công ty phải tuân thủ tiêu chí chặt chẽ hơn của IFRS 15.

Tiến độ Hợp đồng

Đối với nghĩa vụ thực hiện theo thời gian, tiến độ được đo bằng phương pháp đầu vào (ví dụ: chi phí phát sinh so với tổng chi phí dự kiến) hoặc phương pháp đầu ra (ví dụ: khảo sát công việc hoàn thành). Phương pháp được chọn phải phản ánh chính xác việc chuyển giao hàng hóa hoặc dịch vụ. Phương pháp đầu vào loại bỏ chi phí không phản ánh tiến độ (ví dụ: vật liệu lãng phí).

Ví dụ: Một hợp đồng xây dựng cầu có tổng chi phí dự kiến 10 tỷ đồng. Đến nay, công ty đã chi 4 tỷ đồng, nhưng 500 triệu đồng là vật liệu chưa lắp đặt. Tỷ lệ hoàn thành được tính dựa trên 3,5 tỷ đồng chi phí thực tế, loại trừ vật liệu chưa sử dụng.

So sánh với IAS 11:

• IAS 11: Cho phép các phương pháp như chi phí so với tổng chi phí hoặc hoàn thành vật lý.
• IFRS 15: Yêu cầu phương pháp phản ánh hiệu quả thực hiện, có thể yêu cầu thay đổi phương pháp.
• Tác động: Một số công ty có thể cần điều chỉnh phương pháp đo lường, ảnh hưởng đến thời điểm ghi nhận doanh thu.

Đối ứng Biến đổi

Đối ứng biến đổi (ví dụ: tiền thưởng, phạt) được ước tính bằng giá trị kỳ vọng (tổng các khoản có xác suất) hoặc khoản có khả năng nhất, chỉ được ghi nhận khi rất có khả năng không phải đảo ngược đáng kể. Ước tính được đánh giá lại mỗi kỳ báo cáo.

Ví dụ: Một hợp đồng có khoản thưởng 1 tỷ đồng nếu hoàn thành sớm. Công ty ước tính 80

So sánh với IAS 11:

• IAS 11: Ghi nhận doanh thu khi có khả năng và đo lường được.
• IFRS 15: Áp dụng ngưỡng “rất có khả năng”, có thể trì hoãn ghi nhận.
• Tác động: Ngưỡng cao hơn có thể làm chậm ghi nhận doanh thu biến đổi.

Sửa đổi Hợp đồng

Sửa đổi hợp đồng (ví dụ: thay đổi phạm vi, yêu cầu bồi thường) được coi là hợp đồng riêng nếu bổ sung hàng hóa/dịch vụ riêng biệt. Nếu không, chúng điều chỉnh giá và tiến độ hợp đồng hiện tại. Sửa đổi chưa xác định giá tuân theo hướng dẫn đối ứng biến đổi.

Ví dụ: Một khách hàng yêu cầu thêm tầng cho tòa nhà đang xây, được phê duyệt nhưng chưa thống nhất giá. Công ty ước tính giá dựa trên hướng dẫn đối ứng biến đổi và điều chỉnh doanh thu khi rất có khả năng không đảo ngược.

So sánh với IAS 11:

• IAS 11: Yêu cầu sửa đổi có khả năng được phê duyệt, yêu cầu bồi thường ở giai đoạn đàm phán nâng cao.
• IFRS 15: Yêu cầu phê duyệt rõ ràng và xử lý yêu cầu bồi thường như đối ứng biến đổi.
• Tác động: Ngưỡng phê duyệt cao hơn có thể trì hoãn ghi nhận doanh thu từ sửa đổi.

Hợp đồng Lỗ

IFRS 15 không đề cập trực tiếp đến hợp đồng lỗ, mà tham chiếu IAS 37 Dự phòng, Nợ phải trả và Tài sản tiềm tàng. Dự phòng được ghi nhận khi chi phí không thể tránh khỏi vượt lợi ích kinh tế. Chỉ chi phí không thể tránh khỏi (ví dụ: chi phí thuê ngoài) được xem xét.

Ví dụ: Một hợp đồng lỗ 2 tỷ đồng, bao gồm 1 tỷ đồng chi phí thuê ngoài và 1 tỷ đồng lương nhân viên nội bộ. Theo IAS 37, chỉ 1 tỷ đồng thuê ngoài được tính vào dự phòng, vì lương nhân viên là chi phí vận hành.

So sánh với IAS 11:

• IAS 11: Ghi nhận toàn bộ lỗ hợp đồng ngay lập tức.
• IFRS 15/IAS 37: Chỉ xem xét chi phí không thể tránh khỏi, có thể giảm dự phòng lỗ.
• Tác động: Cách tiếp cận mới có thể thay đổi thời điểm và số tiền ghi nhận lỗ.

Yêu cầu Công bố Thông tin

IFRS 15 đưa ra các yêu cầu công bố chi tiết để làm rõ số tiền, thời điểm và tính bất định của doanh thu:

• Phân tách Doanh thu: Theo khu vực địa lý, thị trường, hoặc loại hợp đồng.
• Số dư Hợp đồng: Đối chiếu tài sản và nợ hợp đồng, bao gồm doanh thu từ các kỳ trước.
• Nghĩa vụ Thực hiện: Mô tả thời điểm thực hiện, điều khoản thanh toán, bản chất hàng hóa/dịch vụ, và bảo hành.
• Doanh thu Tương Lai: Giá giao dịch phân bổ cho các nghĩa vụ còn lại trong hợp đồng trên một năm, kèm giải thích thời điểm ghi nhận.
• Phán đoán: Phương pháp ghi nhận doanh thu, phân bổ giá giao dịch, và khấu hao chi phí.

Ví dụ: Một công ty công bố doanh thu xây dựng phân tách theo khu vực (50

Tác động: Các yêu cầu công bố mở rộng đòi hỏi thu thập dữ liệu đáng kể, cần chuẩn bị sớm.

Các Bước Tiếp Theo

IFRS 15 duy trì ghi nhận doanh thu theo thời gian, nhưng áp dụng các tiêu chí nghiêm ngặt hơn cho việc ghi nhận theo thời gian, đối ứng biến đổi, và sửa đổi hợp đồng, có thể dẫn đến trì hoãn doanh thu. Các yêu cầu công bố nâng cao đòi hỏi hệ thống dữ liệu mạnh mẽ. Các công ty xây dựng cần đánh giá hợp đồng và quy trình hiện tại để đảm bảo tuân thủ trước ngày 1 tháng 1 năm 2017.